本文是一篇会计论文，本文以新 CAS 22 准则在非上市企业在 2021 年第一次实施为背景，以 A 企业为研究对象，通过将新 CAS 22 准则中应收账款减值计提的方法应用于 A 企业实务中，发现与旧 CAS 22 准则相比，新准则减值计提的金额更充分，在一定程度上预期会对企业财务指标、应收账款风险管理、会计信息质量产生影响。
1 绪论
1.1 研究背景及意义
1.1.1 研究背景
随着我国金融市场的不断完善，需要越来越重视对金融资产的风险管理工作，原金融工具准则对应收账款存在的减值确认滞后和计提不足等问题逐渐显现出来。为了解决这一问题，财政部于 2017 年发布了《企业会计准则第 22 号——金融工具确认和计量（2017 年修订）》（以下简称“新 CAS 22”），新准则的实施将会给非上市企业应收账款会计处理以及业务模式上带来较大的变化。
由于现代化农业企业的不断崛起，其面临的客户也越来越呈现出多元化的特点，产生的应收账款呈递增趋势，经营效率不断下降。鉴于此，非上市农业企业有必要做好应对新准则的准备，以适应其计提方法的变化。因此，如何合理测算应收账款减值，推动非上市农业企业顺利执行新 CAS 22 是企业迫切需要解决的现实问题。以即将在2021 年 1 月 1 日执行新准则的非上市农业企业 A 企业为研究对象，基于修订前后的CAS 22 内容为基础，运用迁徙率法估算出 A 企业 2020 年的应收账款的减值损失，通过分析 2020 年 A 企业执行新 CAS 22 后应收账款计提减值的变化，研究执行新 CAS 22带来的预期影响，最终为我国非上市农业企业适应新 CAS 22 提出对策。
1.1.2 研究意义
从理论意义上看，为了与国际会计准则接轨，推动企业会计信息的高质量披露，让其反映企业真正的经营情况，我国颁布新金融工具准则，准则要求将预期信用损失模型应用到企业中，并且要求企业基于历史观察，立足于现在以及对未来前瞻性因素的考量下，为应收账款计提减值提供依据。为了让非上市企业深入理解和恰当运用新CAS 22，文章通过研究和梳理预期信用损失模型和迁徙率法的相关理论，为非上市农业企业运用预期损失模型测算应收账款减值提供参考，推动新准则 2021 年在非上市企业中顺利执行。由于 A 企业属于我国农业产业化龙头企业中的非上市企业，因此，文章对 A 企业的研究具有一定的理论意义。
1.2 国内外研究现状
新 CAS 22 颁布之后，国内外学者关于对新 CAS 22 中应收账款减值计提的研究侧重于对预期信用减值模型的评价以及新 CAS 22 中企业运用预期信用损失模型存在的问题展开，文章主要从对预期信用损失模型的评价、新 CAS 22 的修订以及新 CAS 22的执行给企业带来的影响三方面分析国内外学者对执行新 CAS 22 的不同见解。
1.2.1 国外研究现状
（1）国外学者关于对预期信用损失模型的研究方面，不同学者对于预期信用损失模型是否能够合理计提减值都产生了质疑，大多是从实践和相关理论验证的角度去证明该模型的有效性和适用性。Michael Jacobs（2020）从验证模型的可行性角度，调查和评估了支持 CECL 模型的验证实践，通过非常接近机构所设想的模型框架举例对CECL 模型验证，认为实施 CECL 标准可能会导致对信贷损失预测的不足[1]。不过，Zoltán Novotny-Farkas（2016）则认为与已发生损失模型相比，ECL 模型包含了更早和更大的减值准备，此外，扩大披露要求可能有助于更有效的市场纪律，也为管理者的自由裁量提供了重要的空间[2]。Richard Pucci;Peter Skærbæk（2020）通过分析有效市场假说（EMH），补充了有关金融经济学在会计准则制定中的作用，说明了预期损失法更具前瞻性[3]。同时，关于对预期信用模型的运用情况，Volarević, Hrvoje, Varović, Mario（2018）通过建立一个内部违约率计算模型，提出了对层级分析法的多准则决策模型的应用，并说明了该模型能够简单实现且具有优势[4]。Remenarić, Branka, Čevizović, Ivan,Kenfelja, Ivana（2018）研究了当前减值模型的应用是否可以满足新的减值模型要求，并提出了二项式模型在计量应收帐款预期信用损失方面的适用性[5]。
国外在新准则的修订和实施过程中，Shannon, Charlie（2013）认为当涉及预期信用损失模型时，拟议的信用减值会计指南不需要具体的方法或政策选择。鉴于估计信贷损失的主观性质，一个实体可以在一段时间内开发一种持续应用的估计技术，合理估计预期信用损失[6]。S. Landini, M. Uberti, S. Casellina（2019）提出了一种基于现实动态信用风险迁移率的算法程序，认为这样可以对预期损失做出更可靠的事前准备和前瞻性估计。
2 相关理论概述
2.1 相关概念
2.1.1 金融工具减值
由于金融危机的爆发，发现了关于金融资产在分类和减值上存在的弊端，为了满足当下市场经济发展的需求，让新准则适应当下不断变化的社会环境，对金融工具减值进行了规范，使金融机构和企业的发展更加稳定。关于对金融工具内涵的解释，一般企业与金融机构所关注的重点不同，对于一般企业而言，金融工具也称为信用工具，为了适应复杂的金融工具交易市场的需要，其以一种信用形式在市场上转让、流通，由此产生了商业票据、股票、债券等。按照新 CAS 22 准则的规定，以摊余成本计量的金融资产属于金融工具，应当运用预期信用损失法估计其减值损失。
对于金融工具的减值，旧准则下是以发现有客观证据表明资产减值为出发点，如果其账面价值低于可回收金额的，则计提减值准备。文章中主要分析的是以摊余成本计量的金融资产中的应收账款，并对准则中应收账款减值的相关规定进行整理和分析。
2.1.2 预期信用损失模型
新 CAS 22 准则下金融资产减值的方式发生了较大变化，由已发生损失模型转化为预期信用损失模型。预期信用损失以概率加权平均为基础进行计量[31]。企业对预期信用损失的测算，应当考虑前瞻性信息，从而反映未来一段时期内发生信用风险的各种情形。预期信用损失模型中最关键的一点是对宏观经济发展形势进行预测，分析企业未来所面临风险，分析的基础是围绕三阶段模型展开，将金融资产预期信用损失确认和计量以该金融工具信用质量恶化情况来判断该金融资产处于哪一阶段[32]。另外，对于简化方法，准则中要求如果该金融资产不包含重大融资成分，则可以应用简化方法。
2.1.3 已发生损失模型
与预期信用损失模型有显著不同的是，已发生损失模型对减值损失衡量的标准是有无客观证据表明减值，经过对该金融资产进行减值测试计提损失[33]。同时，根据账龄组合的不同，制定符合企业发展情况的坏账比率，也就是表明已发生损失模式下计提减值准备并不考虑预计未来会发生的损失，因此，这种未对未来发展趋势做出合理估计的计提减值模式会在较大程度上造成低估减值的情况，从而不利于企业提前防范风险以及应对风险，也就是说，在已发生损失模型下计提减值损失的金额会更少。
2.2 新旧 CAS 22 的对比
由于金融危机的发生，原准则下存在的问题逐渐凸显，国际会计准则理事会对准则进行了修订，于 2014 年 7 月发布了《国际财务报告准则第 9 号——金融工具》，并于 2021 年 1 月 1 日在非上市企业内实行该准则。
2.2.1 金融资产分类的变化
针对之前 CAS 22 准则的的复杂性，新 CAS 22 准则对于金融资产的分类有了更加清晰明确的规定，从而提高管理金融资产的效率以及会计信息质量。首先，新 CAS 22准则对金融资产的分类做出了以下改变：
（1）金融资产的“四分类”演变为“三分类”，在旧 CAS 22 准则中的“四分类”分别包括以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产、可供出售金融资产、应收款项和贷款、持有至到期投资[35]。旧 CAS 22 准则下分类标准是以合同特征以及持有意图和目的来划分的，其分类方法的逻辑性并不统一，分类标准较为复杂，降低了会计信息的可比性。
（2）新的分类模式改变了旧准则下对金融资产分类和计量复杂的问题，分类的标准是按照企业管理金融资产的业务模式以及合同现金流量特征[36]。最后，对于公允价值选择权而言，企业可以根据业务性质人为为标准来判断金融资产的属性。
在新准则下，利用业务模式、合同现金流特征、公允价值选择权三个标准对金融资产进行分类[37]。以金融工具中的债务工具投资为例，来判断金融资产的分类，如图2-1 所示。
3 新旧 CAS 22 下 A 企业应收账款减值计提对比............. 19
3.1 企业简介................................... 19
3.1.1 A 企业概况........................ 19
3.1.2 应收账款业务分析............................19
4 新 CAS 22 中应收账款减值计提对 A 企业的预期影响........................... 35
4.1 对财务指标的预期影响...................... 35
4.1.1 偿债能力下降......................................35
4.1.2 盈利能力下降.................................37
5 应对新 CAS 22 中应收账款减值计提影响的对策..................43
5.1 基于对财务状况影响的应对对策...................... 43
5.1.1 合理控制应收账款规模，优化资产结构........................43
5.1.2 完善应收账款绩效评价制度，降低坏账风险............................43
5 应对新 CAS 22 中应收账款减值计提影响的对策
5.1 基于对财务状况影响的应对对策
5.1.1 合理控制应收账款规模，优化资产结构
新准则的变化在一定程度上会对应收账款减值计提的金额更多，同时也会对应收账款的整体产生影响，因此应该结合行业的发展模式，结合新准则的变化合理控制应收账款的规模。如今，食品行业在市场中不仅要与来自国内各个实体企业和线上网店的竞争，而且随着国家对外开放水平日益提高，生活水平的提升，人们对于食品的多样化需求也逐渐凸显，来自国外食品行业的冲击也不容小觑，面对来自行业的竞争，不能仅仅依靠信用销售来维持客户的合作，应在结合自身发展的情况下，根据企业历史应收账款管理的基础上，将应收账款控制在一个合理的范围内，及时对应收账款回收情况进行反馈，并关注应收账款在资产中所占比重，减少由于应收账款的存在而降低企业资金周转速度，阻碍企业扩大再生产，影响企业运营效率。并且，在一定程度上，实施新 CAS 22 准则会改变对于相关资产的管理方式，并且对于资产的管理要增加对未来宏观经济发展趋势的考虑，因此，企业不应只关注应收账款单方面给企业带来的影响，而且应考虑应收账款在资产中的比重是否处于合理水平，从企业发展全局上识别当下运营中所存在的债务风险。
5.1.2 完善应收账款绩效评价制度，降低坏账风险
A 企业在实施新 CAS 22 准则之后，预计会对财务指标产生影响，可能会造成计提减值损失金额的增加，因此要加强对财务的各项指标进行分析。加强对应收账款绩效评价可以通过一个完整的流程去合理组织和规划，以量化的绩效评级指标去衡量公司在某一个时间段的应收账款管理情况，进而依据各个指标的表现，完善应收账款绩效评价制度，在日常经营中，A 企业常常只是针对应收账款的事后管理，在回收不及时之后才意识到对客户进行催账，降低了应收账款回收效率。在实施新 CAS 22 准则之后，计提减值损失的随之增多，通过建立应收账款内部绩效评价指标以及外部评价指标，增加对应收账款绩效的衡量。关于内部绩效评价指标可以选取应收账款与营业收入之比、应收账款平均账龄，外部绩效评价指标则是针对往来客户信用的衡量，可以增加对客户违约率以及同行业之间的应收账款回款比率的横向对比，对应收账款的管理做到实时监控，从而合理评价公司的资金回收效率，降低坏账风险给公司带来的损失。
6 结论与展望
6.1 研究结论
在我国乡村振兴战略的实施背景下，农业产业化企业正在迈向高质量发展之路，企业的发展也需要跟上时代的步伐，2021 年是非上市企业实施新 CAS 22 准则的第一年，需要企业根据自身实际发展状况，深入理解新准则，完善对企业应收账款管理的各项制度体系，保障新制度在企业中的贯彻实施，为企业的稳定发展提供支撑。以新 CAS 22 准则在非上市企业在 2021 年第一次实施为背景，以 A 企业为研究对象，通过将新 CAS 22 准则中应收账款减值计提的方法应用于 A 企业实务中，发现与旧 CAS 22 准则相比，新准则减值计提的金额更充分，在一定程度上预期会对企业财务指标、应收账款风险管理、会计信息质量产生影响。在研究之后得出以下结论：
（1）运用迁徙率法对 A 企业的应收账款进行计算之后，发现新准则与旧准则相比，应收账款计提减值的金额会增大，并且在计提减值损失时会根据企业历史账龄分析、当下企业发展状况、未来发展趋势三方面进行考量，从而得出最终计提减值损失的金额，更能体现应收账款的真实价值。
（2）从财务指标的角度来看，新 CAS 22 准则新准则的实施之后 A 企业的应收账款账面价值减少，信用减值损失增加，预期会降低 A 企业的流动资产账面价值和利润总额，从而给偿债能力和盈利能力带来较小幅度的下降，与此同时，应用新准则之后更加明显的是会给应收账款管理以及会计信息披露上带来变化，让企业更加关注应收账款风险的识别和评估，并增加对风险信息的披露。
（3）结合新 CAS 22 准则的实施会给 A 企业带来的预期影响，针对 A 企业当下对应收账款的管理模式以及应收账款现状，从 A 企业财务状况的角度来说，可以控制应收账款规模、完善应收账款绩效评价制度，优化企业管理模式，从而在整体上实现业务转型；从应收账款风险管理的角度则需要以精确的数据为基础，为今后计量和应对风险做保障，应该建立大数据平台，制定合理赊销策略，从会计信息质量的角度来说，要实现对企业部门之间和人员的精细化管理，提升内控水平，推进人员的业财融合。
参考文献（略）