本文是一篇企业管理论文，本文对高管法律背景影响企业税收规避的路径进行了探讨，寻找高管法律背景抑制企业税收规避可能的原因，并进一步分析治理情境对高管法律背景与企业税收规避之间关系的影响，形成了完整的研究框架。
1 文献综述
1.1 高管法律背景的相关研究
高管异质性影响企业战略选择和经济后果是高阶理论关注的重点内容（Hambrick and Mason，1984）。对于企业战略、财务决策而言，高管需要具备与之相应的专业知识、技能、经验，而在某一领域受过的专业教育或职业经历不仅让高管拥有专业的知识和技能，还塑造了个体价值观念和行事风格，使得企业决策带有鲜明的个人烙印（Custódio and Metzger，2014；Benmelech and Frydman，2015；姜付秀等，2018）。一系列教育和职业经历中，法律背景重要而特殊，对风险管理有战略意义（Ham and Koharki，2016；Pham，2020）。聘用法律独立董事或者直接聘用法律背景的管理者能够有效地应对日趋复杂的法律风险，学界对法律背景的关注日益增加（何威风和刘巍，2017；Henderson et al.，2018）。现有研究主要考察了企业聘用法律独立董事或其他高管的动因及其经济后果。
独立董事有咨询、监督和决策职能，发挥了重要的治理作用。企业聘用法律独董的原因方面，Agrawal 和 Knoeber（2001）较早的研究表明，较大规模和较高环境监管成本的公司更愿意聘用法律外部董事，这些董事扮演了政治角色，公司希望通过他们来获得政府各项政策的扶持；何威风和刘巍（2017）的研究发现，我国上市公司法律独董发挥了咨询功能，这也是他们被聘用的原因，法律诉讼、股利分配、股权转让以及资产收购等活动较多的公司更愿意聘用法律独董，且相较于来自高校的法律独董，有好声誉和丰富实务经验的法律独董更受公司青睐。除了咨询功能，也有很多学者发现，企业聘用法律独董是为了发挥他们的监督功能，例如，Krishnan 等（2011）的研究表明，法律董事发挥了更好的监督功能，提高了企业财务报告质量；Litov 等（2014）的研究表明，上市公司中法律董事除了在监督管理层方面发挥了重要的作用外，还有助于降低诉讼风险和监管成本，提高企业价值；郑路航（2011）发现，法律独董是法律方面的专家，这样的身份标签能给高管带来心理上的“震慑”作用，促使他们守法守规，有助于减少公司和高管个人违规事件的发生。然而，王凯等（2016）的研究发现，上市公司主要是基于效率机制引进法律独董，法律独董的工作经历不会对其事前与事中的监督功能产生影响，且市场化程度较高时事前与事中监督功能更强，与外部治理机制呈现互补关系。
1.2 企业税收规避的相关研究
1.2.1 税收规避的概念界定
国内外学者对于税收规避的表述存在差异。Murphy（2004）将避税定义为在税法承认的范围内用合理方法最小化纳税义务的行为。Dyreng 等（2008，2010）将税收规避与偷税、逃税违法避税行为区分开来，将税收规避定义为所有可以帮助企业规避所得税税负的合理的交易行为，该定义并没有区分税收优惠的实际活动、为减少税收专门采取的避税活动和游说活动的针对性税收优惠。在前者的基础上，Hanlon 和 Heitzman（2010）拓展了税收规避的概念，视税收规避为一种连续的税收规划策略，将合法的交易活动如市政债券投资和不合法的激进交易行为如偷税、逃税都包含在内。田高良等（2016）将合法的节税行为和具有不违法性的避税行为统称为税收激进行为，税收规避与税收激进同义，税收规避越激进意味着公司使用的避税措施越多。陈旭东和王雪（2011）与 Hanlon 和 Heitzman（2010）相似，采用了广义的定义，将合法的节税行为和落入灰色地带或不合法的激进避税行为统称为税收规避。
实证研究中常用的企业税收规避的概念表述为税收规避（tax aviodance）、税收激进（tax aggressiveness）、逃税（tax evasion）等。实务中，完全正当和不完全正当的税收筹划行为没有明晰的界限。实际上，企业避税策略的激进程度与合法性取决于观察者的主观判断与税务机关的事后认定。因此，与税收规避领域的大多数文献相同，本文采用广义的定义，不考量税收规避行为的合法性，不区分节税、避税、偷税与逃税，定义税收规避为所有可能降低企业显性税收负担的涉税活动（陈旭东和王雪，2011，李成等，2016）。
2 理论分析与研究假设
2.1 理论基础
2.1.1 委托代理理论
委托代理理论（Principal-agent Theory）是契约理论的主要组成部分，最早由 Jensen 和 Meckling（1976）提出。由于公司所有权和经营权分离，委托人和代理人目标函数不一致且存在信息不对称，产生了道德风险和逆向选择的委托代理问题（Arrow，1985）。道德风险是指当委托人监督存在困难，代理人采取的对委托人不利的行动，逆向选择是指代理人掌握了委托人没有的私有信息，并利用这些信息作出利己的决策。
我国公司中存在股东与管理层之间的第一类代理问题和大股东与小股东之间的第二类代理问题（孙蔓莉等，2012）。基于理性人假说，公司中作为委托人的股东与作为代理人的管理层利益目标追求不一，股东以财富最大化或企业利润最大化为目标，管理层以个人利益最大化为目标，两者之间出现利益冲突。股东与管理层之间的信息不对称，给管理层实施机会主义行为提供了机会，管理层为追求自身利益牺牲了股东利益。其中，非效率投资、短视行为、安逸生活和帝国建造等为委托代理问题具体表现（Kim et al.，2011；江轩宇和许年行，2015）。
传统的税收规避理论假定企业纳税人与个体纳税人存在相似之处，企业的 纳税策略不会受到委托代理问题的影响。现代企业制度下，由于经营权和所有权分离，产生了两类代理问题，税收规避决策的制定常常受各方利益的共同影响（Slemrod，2004）。Slemrod（2004）及 Crocks 和 Slemrod（2005）基于代理理论的框架模型提出了避税的代理观，解释了代理冲突如何影响企业避税行为，并考察了企业激进避税的后果。避税的代理观认为，两权分离条件下，企业税收规避为管理层寻租和大股东掏空等机会主义行为提供了可操作的空间，这种情况下，管理层的避税行为并不完全为股东创造财富，而是利用避税获取的财富谋取私利，在公司治理水平较低的企业尤其如此（Desai and Dharmapala，2006）。
2.2 研究假设
目前我国正处于转型经济的关键阶段，证券法律体系不够完善，司法介入速度较慢，法律执行力度还不够（Peng and Luo，2000）。这样的环境中，作为非正式制度，高管的烙印特征能够弥补正式法律、金融制度等缺失的漏洞（Marquis and Tilcsik，2013；杜勇等，2019）。高阶理论认为，高管并非完全理性，其异质性特征使得他们的认知结构和价值观念存在差异，深刻影响了公司决策（Hambrick and Mason，1984；姜付秀等，2018）。按照烙印理论的解释，高管法律背景既可能导致企业税收规避的增加，也可能会导致税收规避的减少。
2.2.1 风险规避观
基于烙印理论，法律背景高管接受法律专业知识教育的阶段和法律行业从事相关工作的阶段是两个“敏感期”，法律相关的教育和职业经历对身处其中的高管产生了较为持续的影响。法律背景的烙印效应使得高管在风险管理、公司治理方面拥有优势（Henderson et al.，2018；Pham，2020；雷宇和张宁，2019）。他们对于企业面临的法律风险更为警觉，会防范风险，使企业行为合法合规，发挥了监督功能；更高的职业道德和更强的自律能力能够让他们自我约束和监督，降低了代理成本，发挥了治理作用，因而能够减少激进的税收规避活动。由此本文提出风险规避观，即高管法律背景会抑制企业税收规避行为。
3 研究设计............................................ 25
3.1 样本选择和数据来源.................................... 25
3.2 模型设定与变量定义............................. 25
4 实证过程与结果分析.................................. 28
4.1 描述性统计.................................... 28
4.1.1 主要变量描述性统计分析.................................... 28
4.1.2 单变量检验.......................................... 28
5 治理情境分析................................. 44
5.1 内部控制质量的影响........................ 44
5.2 媒体关注度的影响................................ 44
5.3 法律制度质量的影响............................ 46
5 治理情境分析
5.1 内部控制质量的影响
内部控制质量对企业税收规避有重要的影响（陈作华和方红星，2018；张新民等，2019）。首先，高质量的内部控制可保证信息质量，能够有效降低管理层和投资者之间的信息不对称，减少企业激进避税的动机（Kim and Zhang，2014；Chen et al．，2017；陈作华和方红星，2018）；其次，高质量的内部控制能够通过科学合理的风险评估程序和控制手段更好地权衡税收规避的风险与收益；最后，内部控制质量较高的企业能够有效地抑制经理人的机会主义行为，减少激进避税后可能隐藏的内部人掏空行为，从而降低企业税收规避的潜在风险（Desai et al.，2007；刘行和叶康涛，2014；张新民等，2019）。
为了考察内部控制质量对高管法律背景与企业税收规避之间关系的影响，参考逯东等（2015）的做法，用迪博•中国上市公司内部控制指数衡量内部控制质量，按照内部控制指数的年度中位数将样本划分为内部控制质量较高样本组（icid=1）和内部控制质量较低样本组（icid=0），分组检验结果报告在表 5-1 的回归（1）和（2）。可以看到，内部控制质量较低时，高管法律背景显著地抑制了企业税收规避行为，而内部控制质量较高时，高管法律背景与企业税收规避的关系不显著。结果表明，高质量的内部控制有助于减少企业税收规避活动；当内部控制无法对高管的行为形成充分的制约时，不具备法律背景的高管更可能从事机会主义行为追求个人利益，而法律背景高管对企业面临的法律风险更为警觉，在法律烙印的作用下，有更高的职业道德和更强的自我约束能力，其行为更加合法合规，使得企业税收规避行为减少，高管法律背景发挥了积极的治理作用。
6 研究结论与启示
6.1 研究结论
本文对高管法律背景和企业税收规避相关文献进行梳理和总结，指出目前高管个人特征影响企业税收规避的相关研究中，对高管法律背景的考察仍有不足。以高管法律背景为切入点，基于委托代理理论、高阶理论以及烙印理论，本文对高管法律背景影响企业税收规避的路径进行了探讨，寻找高管法律背景抑制企业税收规避可能的原因，并进一步分析治理情境对高管法律背景与企业税收规避之间关系的影响，形成了完整的研究框架。 利用 2007-2017 年沪深 A 股非金融类上市公司数据，本文实证检验了高管法律背景与企业税收规避之间的关系，证实了高管法律背景影响企业税收规避的风险规避观。主要研究结论包括：
（1）高管法律背景能够显著抑制企业税收规避，相较于民营企业，高管法律背景对企业税收规避的抑制作用在国有企业中更为显著。通过一系列的稳健性检验后，主要结论依然成立。结果表明，法律背景高管在风险管理、公司治理方面拥有优势。
（2）规避法律风险和降低代理成本是高管法律背景影响企业税收规避的潜在路径。具体地，公司诉讼风险和代理成本较高时，高管法律背景更为显著地抑制了企业税收规避行为，高管法律背景同样有助于抑制企业违规行为和高管在职消费行为。结果表明，高管法律背景发挥了监督功能和治理作用。
（3）高管法律背景与企业税收规避之间的关系受到治理情境的影响。内部控制质量较差、媒体关注度较高、所在地区法律制度质量较低以及税收征管强度较低时，高管法律背景对企业税收规避的抑制作用更加显著。
参考文献（略）