第 1 章 绪论
1.1 研究背景和意义
1.1.1 研究背景
在 2019 年的两会上，全国政协委员、原证监会主席肖钢指出了修改《证券法》的三个重点：一是要加强对投资者的保护；二是要增加上市公司及注册会计师的违法违规成本，加重处罚；三是要改善证券市场的运作机制，为今后注册制的全面实施做好准备。肖钢指出的重点中表明了证券市场的发展需要投资者的参与，且保护投资者这个相对弱势的群体，加大处罚力度，从外部监管的层面保护投资者，也是证券市场能够稳定可持续发展的重要因素。
自上海证交所成立以来，我国的证券市场已经走过近 30 年的路程，其市场机制也在不断的发展和完善，投资者纷纷入市，以期从中获得收益。为了投资一个具有良好前景的上市公司，投资者需要对这家公司的经营状况及财务状况有所了解，这样才能做到理性投资。投资者主要是通过上市公司的财务报表了解其财务情况的，因此，确保投资者对于上市公司真实财务状况的知情权显得尤为重要。在这种情况下，作为独立第三方的注册会计师发表的审计意见，就是对上市公司财务报表真实性与合法性的合理保证。
然而，从近年来不断爆出的大智慧、浙江九好、登云股份等审计失败案件以及证监会披露的行政处罚公告中可以看到：各种审计失败层出不穷，不同注册会计师相同的不当审计行为屡屡被罚，说明注册会计师并没有在财务报表审计过程中履行应尽的职责。层出不穷的审计失败案件给投资者带来了巨大损失，也给我国的证券市场带来了不利影响，究其根源在于我国注册会计师承担法律责任的力度不够。此外，与国外注册会计师面临的法律责任相比，我国注册会计师所承担的法律责任也远远不够，行政责任力度有限、民事责任较少追究、刑事责任鲜有出现。由此可见，我国注册会计师现有承担法律责任的力度很难起到保护投资者的效果。
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1.2 文献综述
1.2.1 关于注册会计师审计责任的研究
在国外对于审计责任的研究中，学者们对审计责任有着不同方式的界定。Mauts 和Sharaf（1990）表明，审计责任是审计相关工作人员对使用其工作成果的社会公众所需要肩负的责任。肩负起了这样的责任，才能获得与之相对应的职业地位[12]。Vincent M. O’Reilly（2007）则指出：审计责任可以再详细划分成职业责任和法律责任。其中职业责任就是注册会计师作为专业人士的专业责任；而法律责任是其需要遵守法律法规、职业准则等规范的责任[27]。Alvin A. Arens（2009）提出，注册会计师需要侦查财务报表的重大错报，有时还需识别企业内部控制中的重大缺陷，这是注册会计师的责任。此外，对于尽力发现舞弊和违规行为，也是注册会计师应承担的审计责任[2]。
我国对于审计责任的研究也存在不同的角度。谢荣教授（1994）系统的界定并研究了审计责任相关领域。他创新性的提出了审计责任的二维模型，通过将审计责任与其目标、假设、准则和程序相联系，提出了最早的理论框架[31]。周勤业教授（2008）在其主编的审计教材中也介绍到审计责任是审计人员在进行审计的过程中应当承担的责任，以及由工作失误致使社会公众出现经济损失，从而应承担的法律责任[38]。王光远教授（2014）将审计责任做了不同的划分。他将审计责任分为了三个层面：内在责任、民法责任和社会责任。其中，内在责任是注册会计师工作的本质标准；民法责任则主要涉及到法律责任；社会责任更多的是对于社会公众造成影响所承担的责任[24]。
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第 2 章 理论基础
2.1 委托代理理论
委托代理理论是第三方审计产生的重要原因之一。委托代理理论产生于两权分离，即分离企业的所有权与经营权。此时，就诞生了委托受托经济责任。一方面，企业的所有者托付专业的经理人对企业进行经营管理，授予其经营权；另一方面，专业经理人对企业的日常经营管理活动起到决策和指挥的作用，并定期向所有者汇报企业情况。但是如何确定专业经理人上报的企业情况是真实可靠的呢？此时，就需要独立第三方的介入，以公正、专业的态度对企业情况，尤其是涉及到利润的财务情况进行监督和检查。这样，注册会计师这个行业由此诞生，也产生了委托代理理论。
委托代理理论共包含两层委托代理关系。第一层是由于两权分离的作用，在所有者和经营者之间的委托与代理关系。由于经营者与所有者相比能够获取到更多的信息，为了防止经营者利用信息优势谋取私利，所有者会委托独立于二者之外的第三方审计机构对经营者的成果进行监督和检查，第二层委托代理关系就此产生，即所有者与注册会计师之间的委托代理关系。
2.1 委托代理理论
委托代理理论是第三方审计产生的重要原因之一。委托代理理论产生于两权分离，即分离企业的所有权与经营权。此时，就诞生了委托受托经济责任。一方面，企业的所有者托付专业的经理人对企业进行经营管理，授予其经营权；另一方面，专业经理人对企业的日常经营管理活动起到决策和指挥的作用，并定期向所有者汇报企业情况。但是如何确定专业经理人上报的企业情况是真实可靠的呢？此时，就需要独立第三方的介入，以公正、专业的态度对企业情况，尤其是涉及到利润的财务情况进行监督和检查。这样，注册会计师这个行业由此诞生，也产生了委托代理理论。
委托代理理论共包含两层委托代理关系。第一层是由于两权分离的作用，在所有者和经营者之间的委托与代理关系。由于经营者与所有者相比能够获取到更多的信息，为了防止经营者利用信息优势谋取私利，所有者会委托独立于二者之外的第三方审计机构对经营者的成果进行监督和检查，第二层委托代理关系就此产生，即所有者与注册会计师之间的委托代理关系。
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第 3 章 我国注册会计师承担法律责任的现状及研究 ............................ 13
2.2 信息不对称理论
信息不对称理论主要阐述了在经济市场中，各方掌握的信息量是不同的，那么只要存在着多方的交互状态，就可能存在信息不对称。在审计中，就存在着多方的交互关系。
首先在审计的三方关系中，信息不对称是由于委托代理理论产生的。由于存在着委托代理，公司的治理层与管理层之间存在着信息不对称，因为治理层不参与企业的日常经营活动，所以对企业具体的情况相较而言知道的比较少，属于二者中信息的弱势方；但管理层是可以直接参与到企业日常经营活动的，所以其对企业的了解会更多更准确，属于二者中信息的绝对优势方。此时，治理层为了获取企业更多的真实情况，就会聘请独立的第三方审计机构来审计管理层编制的财务报表。注册会计师与管理层之间也有信息不对称的存在。注册会计师是独立的第三方，之前并不知晓企业的经营情况，其信息来源更多是依靠行业数据和形势、与被审计单位有往来的企业提供的数据以及管理层提供的企业数据等，相较于管理层而言，注册会计师也是获取信息的弱势方。如此一来，若管理层抗拒配合审计工作，甚至于有所隐瞒、合谋舞弊等，注册会计师想要顺利开展审计工作就会难上加难，需要其更加谨慎的根据已知的信息判断企业状况。
其次在公众对审计的期望中，投资者在投资企业之前，会尽力了解企业的各方面情况，从而判断其是否可以从中获利，然后做出决策。但证券市场中的个人投资者很难直接从企业获取信息，只能通过其公布的已审计的财务报表，此时，注册会计师与投资者之间也产生了委托代理关系，且二者之间获取的信息也是不对称的，投资者处于绝对的劣势方。一旦注册会计师未勤勉尽责，出具虚假的财务报告，投资者依据不真实的财务情况就很可能会受到损失。此时，注册会计师也可能面临投资者对其提出民事追偿诉讼，承担相应的法律责任。
信息不对称理论主要阐述了在经济市场中，各方掌握的信息量是不同的，那么只要存在着多方的交互状态，就可能存在信息不对称。在审计中，就存在着多方的交互关系。
首先在审计的三方关系中，信息不对称是由于委托代理理论产生的。由于存在着委托代理，公司的治理层与管理层之间存在着信息不对称，因为治理层不参与企业的日常经营活动，所以对企业具体的情况相较而言知道的比较少，属于二者中信息的弱势方；但管理层是可以直接参与到企业日常经营活动的，所以其对企业的了解会更多更准确，属于二者中信息的绝对优势方。此时，治理层为了获取企业更多的真实情况，就会聘请独立的第三方审计机构来审计管理层编制的财务报表。注册会计师与管理层之间也有信息不对称的存在。注册会计师是独立的第三方，之前并不知晓企业的经营情况，其信息来源更多是依靠行业数据和形势、与被审计单位有往来的企业提供的数据以及管理层提供的企业数据等，相较于管理层而言，注册会计师也是获取信息的弱势方。如此一来，若管理层抗拒配合审计工作，甚至于有所隐瞒、合谋舞弊等，注册会计师想要顺利开展审计工作就会难上加难，需要其更加谨慎的根据已知的信息判断企业状况。
其次在公众对审计的期望中，投资者在投资企业之前，会尽力了解企业的各方面情况，从而判断其是否可以从中获利，然后做出决策。但证券市场中的个人投资者很难直接从企业获取信息，只能通过其公布的已审计的财务报表，此时，注册会计师与投资者之间也产生了委托代理关系，且二者之间获取的信息也是不对称的，投资者处于绝对的劣势方。一旦注册会计师未勤勉尽责，出具虚假的财务报告，投资者依据不真实的财务情况就很可能会受到损失。此时，注册会计师也可能面临投资者对其提出民事追偿诉讼，承担相应的法律责任。
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3.1 我国注册会计师承担的法律责任 ................................... 14
3.1.1 行政责任 ................................ 14
3.1.2 民事责任 ............................... 14
第 4 章 振隆特产审计失败与注册会计师法律责任 ......................... 28
4.1 振隆特产审计失败的情况介绍 ............................ 28
4.2 案例中注册会计师应承担的法律责任分析 .......................... 29
第 5 章 建议与展望 ......................................... 35
5.1 加大处罚力度的具体措施 ............................. 36
5.1.1 不可容忍行为视同故意行为 ............................. 36
5.1.2 扩大处罚范围提高处罚上限 ........................... 36
第 5 章 建议与展望
5.1 加大处罚力度的具体措施
5.1.1 不可容忍行为视同故意行为
在实际的审计过程中，其实很难区分注册会计师的不当审计行为是“故意”还是“过失”。那么站在保护投资者的角度，对于损害投资者利益的行为应予以严惩。此时，我们可以借鉴美国关于“推定欺诈”的做法，将明知审计程序不充分仍发表了意见的审计行为定性为故意行为；也可根据损失金额与重要性水平的比较判断其是否重大，从而判断注册会计师的过失行为是否属于不可容忍行为。若属于不可容忍行为，则视同故意行为。按照故意行为对注册会计师进行处罚，加重其处罚力度，从而令注册会计师更加注重勤勉尽责，达到保护投资者的目的。
5.1.2 扩大处罚范围提高处罚上限
通过第三章国内外注册会计师承担三种法律责任的对比，我们可以看到，在国外注册会计师个人也会承担民事责任。将责任落实到执行具体审计行为的个人可以更好的警醒注册会计师，让注册会计师为自己的不当审计行为买单。我国也可以借鉴这种处罚方式，将民事责任的承担主体由会计师事务所扩大到会计师事务所及相关注册会计师，如此一来，能够对注册会计师形成更直观的约束。
此外，在行政责任的处罚中，日本多运用停业或撤销注册职业资格，而我国还停留在多警告及罚款的程度，几乎未出现吊销注册会计师执业证书的情况。这种程度的处罚显然没有起到有效的约束作用，故可以降低相关处罚的判断标准，多运用严厉的处罚。
同时，在刑事责任的处罚中，美国最高可达 25 年监禁及 2500 万美元罚款，而我国目前的量刑是 5 年，罚款也远不及美国的金额。较少承担的责任形式和较轻的处罚方式往往让注册会计师铤而走险，违规获利。所以，建议相关专业人士根据我国国情修改刑法的量刑，提高处罚上限，加大注册会计师的违规成本，从外部监管的重罚改善其侥幸心理和不当审计行为，最终达到保护投资者合法权益的目的。
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结论
在前人对于注册会计师法律责任的研究中更多的是研究如何完善对注册会计师的民事追责和建立更加完善的刑事处罚制度。而本文在本文中，希望通过对于行为性质进行细分，分别对应不同的法律责任，而非笼统的以“未勤勉尽责，出具虚假审计报告”这样一句话进行行政处罚。
本文通过对注册会计师承担法律责任的现状进行统计分析后，得出了注册会计师现有承担的法律责任不足的结论，进而提出本文的观点：为了更好的保护投资者，应加大对注册会计师不当审计行为的处罚力度，并提出了将注册会计师的不当审计行为按照性质进行进一步划分，从而适用于不同法律责任的矩阵图，为加重处罚提供一种思路。
此外，在建议中，本文归纳总结了前人对于注册会计师如何减少承担法律责任的建议，但本文认为还是要从根本上增加注册会计师的动力，令其自觉勤勉尽责。基于理性经济人假设，只有当其违规成本大于违规收益时，注册会计师才会自发的勤勉尽责，提高自己的审计质量，所以加大处罚力度是可以增加其违规成本，减少不当审计行为的发生，以达到保护投资者的目的的。
注册会计师法律责任的研究范畴广泛而深入，是审计和法律领域的交叉研究。在2019 年召开的两会中，原证监会主席肖钢同志也提出了加大对投资者的保护，提高违法违规成本的观点。故而，站在投资者的角度研究注册会计师的法律责任，并希望加大处罚力度，从而保护投资者是具有理论意义和现实意义的。但在阐述相关问题时，由于本人知识水平有限，又缺乏足够的实践经验，且对国内外注册会计师的法律责任研究尚且存在着一些不足和缺陷。故对于我国注册会计师应承担的法律责任的研究还较为浅薄，希望在今后可以进一步研究注册会计师的法律责任问题，为维护投资者的利益，同时也为注册会计师的高执业质量而努力。
参考文献（略）
在前人对于注册会计师法律责任的研究中更多的是研究如何完善对注册会计师的民事追责和建立更加完善的刑事处罚制度。而本文在本文中，希望通过对于行为性质进行细分，分别对应不同的法律责任，而非笼统的以“未勤勉尽责，出具虚假审计报告”这样一句话进行行政处罚。
本文通过对注册会计师承担法律责任的现状进行统计分析后，得出了注册会计师现有承担的法律责任不足的结论，进而提出本文的观点：为了更好的保护投资者，应加大对注册会计师不当审计行为的处罚力度，并提出了将注册会计师的不当审计行为按照性质进行进一步划分，从而适用于不同法律责任的矩阵图，为加重处罚提供一种思路。
此外，在建议中，本文归纳总结了前人对于注册会计师如何减少承担法律责任的建议，但本文认为还是要从根本上增加注册会计师的动力，令其自觉勤勉尽责。基于理性经济人假设，只有当其违规成本大于违规收益时，注册会计师才会自发的勤勉尽责，提高自己的审计质量，所以加大处罚力度是可以增加其违规成本，减少不当审计行为的发生，以达到保护投资者的目的的。
注册会计师法律责任的研究范畴广泛而深入，是审计和法律领域的交叉研究。在2019 年召开的两会中，原证监会主席肖钢同志也提出了加大对投资者的保护，提高违法违规成本的观点。故而，站在投资者的角度研究注册会计师的法律责任，并希望加大处罚力度，从而保护投资者是具有理论意义和现实意义的。但在阐述相关问题时，由于本人知识水平有限，又缺乏足够的实践经验，且对国内外注册会计师的法律责任研究尚且存在着一些不足和缺陷。故对于我国注册会计师应承担的法律责任的研究还较为浅薄，希望在今后可以进一步研究注册会计师的法律责任问题，为维护投资者的利益，同时也为注册会计师的高执业质量而努力。
参考文献（略）