目录
一、对会计信息输入系统———确认与计量的冲击
二、对会计信息加工转换系统的冲击———会计记录
三、对会计信息输出系统的冲击———财务报表
四、会计信息系统的创新
20世纪80年代以后,国际金融行业的发展引起了金融的全面创新,衍生金融工具时代已经到来。衍生金融工具不仅对整个金融业发展提供了一个全新蓝图,也对会计信息系统产生了深远的影响。因此,笔者拟对衍生金融工具会计论文代写给会计信息系统带来的冲击及其创新对策作一些探讨。
一、对会计信息输入系统———确认与计量的冲击
1.对会计确认的冲击
会计确认的主要功能是:判断一个经济事项是否进入会计系统;如果该经济事项要进入会计系统,则应以何种要素进入;该经济事项应在何时进入会计系统。由此可见,会计确认主要应解决的问题是会计要素的界定和确认标准问题。因此,衍生金融工具对会计确认的冲击主要表现为以下两个方面:
(1) 以“资产”和“负债”等财务报表要素定义的冲击
“资产是预期的未来经济利益,这种经济利益已经由企业通过现在的或者过去交易结果而获得。”“负债是指由于以往事项而发生的企业的现有义务,这种义务的结算将会引起含有经济利益的企业资源的外流。”可见,资产和负债的定义都是基于过去实际发生的交易或事项的结果,预计在未来发生的交易事项本身无法形成资产或负债。衍生金融工具的特点之一就是契约所体现的交易并未发生,而是将在未来发生。如果将衍生工具列为企业的资产或负债,那么传统意义上的“资产”或“负债”概念必须改变。不难想象,由此所引发的,将是对财务会计报表的其他要素以及一系列财务会计的基本概念的改变。
(2) 对会计确认标准的冲击
现行财务会计确认标准是权责发生制或收入实现原则,其特点是以过去已发生的交易或事项为基础,而对未来发生的交易或事项则不予确认,这样就把衍生金融工具的确认排除在外。因此,须改变传统财务会计的确认标准,在保留权责发生制的基础上,修订“实现原则”,同时把初始确认和最终确认结合起来运用。
2.对会计计量属性的冲击
现行会计模式主要采用历史成本计量属性。在金融工具创新的环境下,由于大多数衍生金融工具表现为一种合约,它只产生相应的权利和义务,而交易和事项并未发生,自然无历史成本可言。这时,历史成本计量属性就显得无能为力,于是需要运用公允价值作为会计计量的属性。因此,金融工具的创新以及金融资产和金融负债在企业资产和负债总额中的比重的提高,历史成本不可能也不应该是财务会计唯一的计量属性。“今后可能的发展趋势是,在相当长时间内历史成本和公允价值将同时并存。至于选择历史成本还是公允价值做为特定项目的计量属性的依据,也有可能不再是财务报表上现有的分类,这是因为,不但现有报表项目的分类不尽合理,而且这一传统做法的不恰当性已在诸如报表的汇率选择等问题上得到了证明。”
二、对会计信息加工转换系统的冲击———会计记录
会计记录就是根据一定的帐务处理程序,将已经确认、计量的经济事项或交易正式记入簿记系统,并进行分类整理、加工和转换的会计行为,其目的是为会计处理进入到会计报告环节奠定基础。会计记录的主要功能是分类整理和加工转换,即将大量分散的数据加工转换成少量的综合性的数据,将原始数据加工成初始信息。衍生金融工具由于基本特征是交易或事项的发生在未来时期,是订合同时几乎没有发生什么成本。因此,现行会计框架中没有将其纳入会计信息系统中进行确认和计量,正式账簿中也无法对这一信息数据加工、处理和转换。在衍生金融工具频繁发生的今天,不对这一会计信息进行加工处理将导致财务报表中无法反映衍生金融工具交易的金额,其结果是信息用户无法作出相关的正确决策。因此,十分必要将其纳入簿记系统进行加工转换成有用的信息,然后通过报表输出。
三、对会计信息输出系统的冲击———财务报表
衍生金融工具对财务报表的影响主要表现在以下几个方面:一是对财务报表的结构和编制方法的影响。按照传统的报表编制要求,资产负债是按流动性来排列编制的,这样的分类方式将无法体现金融资产和金融负债的内容。二是对财务报表充分揭示原则的影响。众所周知,一个会计主体公开发布的财务报告,应该完整和可理解地报告特定主体经济活动有关的全部信息,而不致引起报表使用者的误解,而衍生金融工具交易如此之频繁,金额又是如此巨大,若投资者不能在企业报表中获取相应信息,就会看不到隐藏的巨大风险,如果参与衍生金融工具交易失败遭受巨额损失,就会给投资者带来意想不到的损害。因此,有关衍生金融工具交易的信息不能在现行财务报表中反映,显然违反充分揭示原则。
四、会计信息系统的创新
1.会计信息输入系统的创新
(1)重构会计要素。由于现行财务会计要素及一些基本概念不能涵盖衍生金融工具,因此,有必要对财务会计要素及有关基本概念进行重构。资产不应再限定为过去的经济业务产生的能够带来经济利益的经济资源,还包括由现在契约约定的未来可以直接为企业带来经济利益的经济资源;负债也不应再限定为由过去经济业务产生的、现在承担的经济责任。这样,会计要素的概念显然将要扩大。会计要素重构后,资产和负债可分为确认性资产、负债和不确定性资产、负债即金融资产负债。在资产负债表上揭示这种关系,有助于提高会计信息的相关性。
(2)重新研究会计确认标准。金融工具总是和风险、报酬息息相关,而风险、报酬是指未来经济利益的流入和流出,这种未来经济利益的流动,不必以过去现有的交易事项之发生为其依据,只要鉴定合同即可。由此,从会计理论角度,金融工具的确认应以其相关的风险与报酬是否已全部转移给企业为标准。衍生金融工具不能再依照传统的权责发生制来确认。初始确认的标准是:当成为金融工具合同条款的一方时,企业应在其资产负债表上确认金融资产或金融负债。终止确认的标准是:金融资产的终止标准是当构成金融资产或金融资产的一部分的合同权利失去控制时,企业应终止确认该项金融资产或该项金融资产的一部分,如果企业行使了合同规定的获利权利、这些权利逾期或企业放弃了这些权利,则表明企业对这些权利失去了控制;金融负债终止确认的标准是当金融负债(或金融负债的一部分)消除(也就是,当合同中规定的义务解除、取消或逾期)时,企业才能从资产负债表上将其剔除。
(3)重新确定会计属性。会计计量应尽可能客观、公允地反映出被计量对象的价值,以提供决策有用的信息。而传统的历史成本计量模式,用之与衍生金融工具的计量,已存在明显的缺陷。因此,我们必须满足历史成本以外的计量属性。鉴于衍生金融工具总是和金融市场密切相关,其价值也往往随市场行情的变化而不断变化,因此,应改变金融工具的计量方法为多种计量属性并存、初始计量和后续计量同时并存。既然金融资产和金融负债在初始确认时应以成本计量,而在后续计量时,对金融资产(不包括指定为被套期工具的金融资产),则应依据金融资产所属的类别不同、采用不同的计量属性,或者是公允价值,或者是摊余成本;对于金融负债(不包括指定为被套期工具的金融负债),也应分别不同情况运用不同的计量属性。对于初始计量是采用历史成本计量,而在后续时期采用公允价值计量时,所形成的金融资产或金融负债的利得或损失,按构成套期关系不同,应按如下原则予以报告:(1)为交易而持有的金融资产或金融负债形成的利得或损失,应计入形成当期的净利(或亏损)(在这点上,衍生金融工具除非被定是套期工具,否则始终应认为是为交易而持有金融资产或金融负债);(2)可供出售的金融资产形成的利得或损失应按以下两种方式之一报告;(a)计入其形成当期的净利润(或亏损);(b)在该金融资产被转让、收回或处置之前,或在该金融资产发生减值之前,通过权益变动表直接在损益中确认。被转让、收回或处置、发生减值时,以前在权益中确认的累积利得或损失计入当期净利润(或亏损)。
2.会计信息加工、转换系统的创新
现行会计信息系统,加工、处理的会计数据主要是历史成本计量的数据。因此,其处理程序也相对简单;是由填制凭证、登记账簿、转账、结账等具体环节组成的。衍生金融工具会计数据在正式进入会计信息系统后,如何对其进行加工、处理,则是当前我们会计研究和实务中的一个难题。笔者认为,应根据衍生金融工具的构成部分的不同特点,按金融资产和金融负债对市场信息反映灵敏度,分为无效性金融资产或金融负债、弱式金融资产或金融负债、半强式金融资产或金融负债和强式金融资产或金融负债四大类。根据这四类的性质设置相关总帐和明细帐,运用计算机技术和网络信息技术进行加工、处理,将这些数据转化为具有高度使用价值的半成品(相对于报表上的数据而言)。
3.会计信息输出系统的创新
现有的财务报告必须加以改进,以便为衍生金融工具留有恰当的位置。根据衍生金融工具的特性,可以在以下两个方面对传统财务报告加以改进。
(1)改变资产负债表项目的分类标准,从按传统流动性分类改为按金融性、非金融性分类。或者,在编制传统资产负债表的基本上,再编制一张按金融、非金融分类的资产负债表,以便会计信息使用者各取所需。
(2)新增一张“金融工具明细表”,详细列明企业所持有的各种金融工具的情况,以便投资者作出判断。具体包括:金融工具的类别,特征、风险系数、帐面价值、现行公允价值、到期日、持有目的等。