第一章绪论
1.1问题的提出
“海关估价是从价税的产物，是伴随着从价税的产生而产生，伴随着从价税的发展而发展。” 1依照《中华人民共和国进出口关税条例》（以下简称《关税条例》）第五十六条、第六十一条的规定，海关负有征收进境物品进口税2 (以下简称“进口税”）的职责，并且这种税是从价税。进口税税率是固定的，因此，进口税税额的确定，绕不幵完税价格，离不开海关估价。完税价格高，进口税自然就高。正是因为这个原因，海关估价自然成为执法焦点，也是纳税义务人容易提出异议的执法领域之一。3从因果关系的角度上讲，完税价格是海关运用物品估价法律制度（以下简称“物品估价制度”）所得出的最终结果。由于估价制度和估价结果之间存在因果关系，因此纳税义务人对估价结果不满时，常见的理由就是质疑物品估价制度的合理性。而且，海关对物品的估价并不执行《WTO估价协定》和海关对货物估价的有关规定，所以纳税义务人的不满并不是针对《WTO估价协定》及本国的配套规定，而是针对特有的物品估价制度。本文将简单介绍两个事例，展示物品估价制度存在的部分问题，以说明本文计划研究此领域的目的和意义。
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1.2文献综述
由于海关法传统上被视为经济法，人们习惯从经济法的角度出发，把目光集中于海关对进出口货物的监管和征税制度，忽略了海关还负有对非贸易性、非商业性的物品监管、征税的职责，进而忽略了物品监管和征税的相关法律制度。因此，有些研究者直接将海关估价和海关对货物的估价等同起来，其实这种等同关系是不成立的。海关对物品的估价与海关对货物的估价不是同一个事物。由于学术界对物品监管和征税制度涉足较少，作为物品征税制度的下位制度，物品估价制度的关注度就更少了。当前国内已有的研究成果不仅屈指可数，而且还停留在物品征税制度这一个层面。尚未发现没有专门研究物品估价这一微观层面子课题的研究成果。《论我国进境物品进口税制度的改革——由iPad关税之争引发的思考》（钟昌元，2011年）关注到物品实际成交价格与《完税价格表》列明价格的背离现象导致了税收结果的不公平，建议优先考虑以实际成交价格为基础确定物品完税价格，当纳税人无法提供有效的成交价格凭证时，再考虑按《完税价格表》中的价格来计算税款。《世界贸易组织(WTO)协议对中国进境物品征税制度的影响》（陈亮，2011年）也持类似的观点。该文认为物品的实际成交价格应当作为确定完税价格的基础，同时参照《WTO估价协定》的各种估价制度，《完税价格表》上的价格只能作为无真实成交凭证时的估价依据而不是直接用于确定完税价格。《从税收公平原则论我国进境物品进口税制的完善》（郭卫祸，2012年）指出海关对货物和物品的不同估价制度可能导致税负上的差异，不利于税收公平原则的实现。《从一起走私普通物品案再看行邮物品进口税制度之完善》（徐珊珊，2013年）以平板电脑为例说明市场价格和《完税价格表》列明价格之间的背离现象。这些研究成果都是围绕当前估价制度的不足展开论述，一致主张应当构建以成交价格为核心的估价制度。但是，海关对货物的估价制度能否完全移植到海关对物品估价领域，以《完税价格表》列明价格为核心的估价制度和以成交价格为核心的估价制度彼此之间各有什么优点和不足，是否存在其他具有合理性的估价制度，这些问题还没有被关注和深入研究。
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第二章现行物品估价制度概述
2.1物品和货物的估价
在海关法语境下，物品和货物并不是一对可以互换的概念。同样一种商品，作为物品或货物时，海关对其实施的管理措施是不一样的。无论是监管和征税的程序，还是税种、税率、归类、估价、原产地等实体规定，都不一样。之所以有上述区别，是因为物品和货物在用途、使用目的和数量上都存在差异。海关法上的物品和货物的具体区别是：第一，在用途上，物品只能用于人的生活而不是其他。如果一种商品只能用于生产，例如挖土机，那么它绝对不可能是物品。如果一种商品既可以用于人的生活，也可以用于非生活的方面——例如食品，个人携带并在旅途中食用时它是物品，进口商进口并在国内销售时它是货物——那么它根据具体情况可能是物品，也可能是货物。第二，在使用目的上，物品只能用于个人的私人生活，或者馈赠亲朋好友，不能用于买卖、出租等任何商业目的，而货物就是用于满足进口商的商业目的的。第三，在数量上，可以携带、邮寄的物品数量只能在合理范围内，超过合理数量的物品会被视为货物。除了少数受到管制的货物外，货物进出口的数量原则上没有限制。因此，对海关执法而言，物品和货物不可一概而论。由于货物进出口关系到国家的外贸经济和宏观调控，为了严密掌控货物进出口秩序，海关对货物实施一整套复杂的监管、征税制度。但是对于不带有商业目的的物品，世界各国海关一般采取相对货物较为宽松的监管、征税制度，我国海关亦不例外。这一方面是为了能保障个人的通关效率，便利人员跨境往来;另一方面也是适当给与经济利益，促进民生。
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2. 2历史沿革
自新中国建立至1961年，海关对物品和货物实行相同的税收征管制度，物品税的征收适用征收货物税的规定，估价也不例外。1962年1月，为了简化入境旅客行李物品和个人邮递物品进口税的计税手续，便利纳税人交纳税款，加速海关查验放行，当时的对外贸易部公布施行《中华人民共和国海关对入境旅客行李物品和个人邮递物品征收进口税办法》。至此，海关对物品和货物的征税制度分道扬镳，物品开始适用与货物不同、并且大大简化的独立制度。该办法第五条明确规定：“其（进口物品）完税价格，由海关按照物品的到岸价格核定，如果到岸价格无法查明，应当由海关估定。”这表明，当时海关主要是根据物品的到岸价格为基础估价，并且规定了海关在特殊情况下的究底估价权。1978年8月，修订后的《中华人民共和国关于入境旅客行李物品和个人邮递物品征收进口税办法》施行，新办法仍然规定海关主要根据物品的到岸价格为基础估价，新办法的亮点是细化了海关在特殊情况（无法查明到岸价格）下的估价方法，即参照国内市场价格审定。1991年4月，《中华人民共和国海关关于入境旅客行李物品和个人邮递物品征收进口税办法》施行。该办法第五条颠覆了原有的估价制度，它规定：物品的完税价格由海关参照该项物品的境外正常零售平均价格确定。因此，海关不再以到岸价格而是以境外正常零售平均价格为基础对物品估价。1994年7月，《中华人民共和国海关关于入境旅客行李物品和个人邮递物品征收进口税办法》修订后施行。该办法删去了估价制度。执法实践中海关如何对物品估价，不可考。
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第三章构建物品估价制度的基本原则....... 10
3.1简单高效 ......10
3. 2便利守法...... 11
3.3务实可行 ......12
第四章各种物品估价制度的理论研究...... 14
4.1列明价格估价制度 ......14
4.2成交价格估价制度...... 18
4.3其他兜底性的物品估价制度 ......23
4.4适用顺序...... 28
第五章完善物品估价制度的具体设想...... 31
5.1保留和完善列明价格估价制度...... 31
5. 2构建完整的成交价格估价制度...... 31
5.3引入其他兜底性的物品估价制度...... 32
5. 4按顺序适用物品估价制度 ......33
5. 5完善上位法和下位法的衔接...... 34
第五章完善物品估价制度的具体设想
5. 1保留和完善列明价格估价制度
第一，去掉列明价格估价制度中制造不合理税负的一面。列明价格既具有海关最低限价的特性，又带有减免税优惠的特性，而这两者是可以割裂的。因此，对于实际价格低于列明价格的物品，允许纳税义务人申请海关以成交价格为基础估价，列明价格不再作为估价的基础，也就不会起到海关最低限价的作用。同时，对于实际价格高于列明价格的物品，继续适用列明价格，将可以为许多纳税义务人带来减免税优惠。列明价格估价制度和《完税价格表》得以保留，还可以使得海关在大多数时候仍能依照该表快速、简便地估价，维护了海关估价效率和旅客、物品的通关效率。
第二，提高列明价格估价制度的减免税优惠力度。之前海关总署2002年第4号公告规定成交价格是列明价格五倍以下的物品适用列明价格估价制度估价，25号公告将这个范围缩小到了三倍以下，当前的15号公告又缩小到了两倍以下。五倍以下使得列明价格估价制度的适用范围过大，例如税号05010200的皮大衣，列明价格为2000元，如果按照五倍以下的规定，那么成交价格在9900元的皮大衣的完税价格仅为2000元，完税价格过分缩小，会导致税收不当流失。两倍以下使得适用范围又太小，例如税号09020600的面膜，列明价格为20元，市场上超过40元的面膜比比皆是，如果按照两倍以下的规定，海关将不得不频繁启动另行估价程序，增加估价工作量。建议恢复25号公告的规定，定在三倍以下为妥。这一是保持适当的减免税优惠规模，二是确保大多数情况下海关不需要启动繁琐的另行估价程序。
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结论
如果按照本文的设想，本文在第一章所举的两个事例可以不必发生。例如在事例一中，吴某的购物发票清楚记载了那部平板电脑的成交价格是折合人民币3340元，低于当时的列明价格5000元。此时如果没有相反证据证明，海关可以推定吴某与境外卖家的交易是合法、真实、公正的，购物发票所记载的成交价格是海关认可的成交价格，海关应以此成交价格作为物品的完税价格，即完税价格应为3340元而不是5000元。这样，吴某就不需要多缴物品税了。由此类推，类似的情事也能得到妥善的处理。与此同时，除走私的平板电脑外，那些零售价格在5001-14999之间的平板电脑，海关审查确定的完税价格仍为5000元，这些平板电脑的所有人仍能享受国家给与的减免税优惠。通过对15号公告的彻底分析，列明价格估价制度的缺点已经得到了足够的解读，但是这种物品估价制度的优点没有得到应有的关注和评价。规避列明价格估价制度的不足，保留和完善列明价格估价制度，对海关和纳税义务人是双赢之举。从税收公平的角度，成交价格估价制度是正确的选择，但是估价制度不能单从公平一个维度评价。货物和物品之间、国际货物贸易和境外物品交易、货物征税制度和物品征税制度之间都存在许多不同之处，完全移植海关货物估价制度并不合理，这将导致海关对物品的估价程序趋于繁琐，估价效率降低，最终会严重侵蚀旅客和收件人非常重视的通关效率。此外，如果列明价格估价制度可以提供减免税优惠，那么大多数纳税义务人（旅客和收件人）不会在意成交价格估价制度带来的税收公平。
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参考文献（略）